商誉确认与计量

黝历　暇黝　人民币报表中与年初数比较却反映固定　对清。上述各种账款虽经集团的资产处　商誉及商誉会计一直是会计理论与　资产、投资减少，欠款偿还，这在一定程度　置，加上几轮清产核资已大为减少，但由　实务中很具争议的论题之一，在商誉的确　会提供给报表阅读者一个错误的信息。　于一些账款因种种原因，无法核销，对账　认与计量方面，仍然存在着广泛的争议。２Ｏ　３、海外子集团利润分配带来的合并　也无从下手。因此，在集团公司报表合并　世纪九十年代以来，全球的并购浪潮风起　问题。由于历史原因海外各家子公司投资　时，往来款项的抵消有很大难度，在无法　云涌，而一起成功的收购活动往往会导致　关系错综复杂，很难用会计思路一一理　对清的情况下，只能以重要性原则和实质　巨额的收购溢价。从会计处理的角度来讲，　顺。在进行合并时，一般先以形式上的亚　重于形式原则为基础采用部分抵消或人　其结果表现为巨额商誉资产的确认以及以　洲集团、集团、欧洲集团、北美集团、　为配对确认抵消。其他交易也存在抵消不　后会计期间巨额摊销费用的发生，这导致　南美集团等为会计主体进行各自合并再　充分的情况，原因也较多，有技术性原因　许多企业在并购以后要报告巨额亏损。举　进行整个海外部分的合并，而实际上他们　也有其他的原因，这里不再详述。由于抵　例来讲：时代华纳的并购案中，１４０亿美元　之间多数无真正投资关系，相互之间是独　消的不充分，必然带来虚增集团的资产、　中的８０％是为商誉而支付的　即使选择了　立的，有的下属公司仅为一代办账，在集　负债及权益不实的问题。　长达４Ｏ年的摊销期限，时代华纳每年所要　团考核上缴利润时，集团基本是按照单个　四、对策建议　注销的商誉价值仍要高达２．７５亿美元，这　海外子公司进行考核，因而他们单独计算　１、各国会计不统一带来的合并　导致其在并购以后的第一年报告了２．１７　自己的利润按一定比例上缴，但由于他们　问题。由于前述分析，在进行集团公司报　亿美元的净损失。于是商誉资产到底要不　在当地又是某海外子集团的一子公司，所　表合并时，涉及海外子公司的会计的　要确认，确认的话要不要摊销，再一次成为　以要按当地会计合并后才能上缴利　不统一问题时，没有必要要求其按国内政　会计界争论的焦点。然而，这种收购溢价带　润，这样一般当在某海外子集团中有部分　策进行转换调整，直接按当地会计进　来的麻烦并不能否认商誉的确认与计量：　公司亏损时，合并后的按比例应上缴的利　行编制，经当地会计师事务所审计后，按　首先，援引七十年代美国证券交易委　润必然小于按单个盈利公司按比例计提　国内官方汇率进行外币报表折算后纳入　员会（ＳｒＣ）和财务会计准则委员会（ＦＡＳＢ）　的上缴利润数。此时，当地会计师事务所　合并，同时在会计报表附注中对海外公司　在设计储备确认会计时的解释说明：企业　按当地会计不允许各海外子公司这　的重大交易由于采用不同会计产生　对现有资源可能带来的未来收益做出报　样上缴利润，否则他们会在税务报告中对　的会计影响、不同会计对当期资产、　告，为决策者所增加的决策相关性远远弥　此进行反映。海外子公司不得已采用其他　负债、权益的影响数充分披露即可。　补了估计上的不精确性所造成的影响　一　技术手段进行利润上交。这样就带来一个　２、汇率波动带来的合并问题。汇率问　定意义上讲，现代企业的竞争就是创造能　问题。合并后的会计报表没有真实反映出　题，个人觉得在对外提供的财务报告中，　力的竞争，作为核算这部分能力的价值的　当年的留存利润及利润分配情况，对会计　同时提供各海外主要子公司的按当地记　商誉，对于衡量企业未来的竞争优势，从而　报表使用者来讲也是一个误导。　账本位币（非美元）编制的会计报表作为　判断企业的投资价值可谓至关重要，因此　４、往来账核对困难带来抵消不充分　补充资料以利于报表使用者了解他们更　有理由相信商誉确认所增加的决策相关性　问题。在境内外合并时，往来账核对困难　真实有用的信息。　会远远弥补其估计的不精确性　因此，商誉　及交易的抵消不充分是一个较为突出的　３、海外子集团利润分配带来的合并　应该作为一项资产被确认。　问题，往来账对账不清原因很多：①历史　问题。关于这一问题个人认为应在理顺投　其次，资本市场的反应也验证了我们　遗留的，海外子公司当初成立时受办公条　资关系的前提下，对各种账务进行调整，　的判断。经研究结果表明：报告的商誉资产　件和人员的，多在当地使馆，一般外　并对各海外名存实亡的、同一地区业务重　价值与股价之间是相关的，并且在商誉已　派人员身兼数职，财务工作不受重视，造　叠的、业务发生极少、及无其他实际存在　经摊销５年之后仍然相关。同时相关的研　成业务与财务的脱节，再经过搬迁会计资　意义的遗留子公司，进行重组或合并、兼　究还显示：报告了商誉价值的企业，其市场　料多已遗失。此类账目大多挂账多年，当　并或直接予以关闭，才能从根本上杜绝这　价值与账面价值的比率比较低　也就是说，　事人也已离开，无法搞清来龙去脉。②单　种现象的长期存在。　账面价值更接近于市场价值，这从另一个　边挂账，海外子公司单边挂账的现象较为　４、往来账核对困难带来抵消不充分　侧面支持了商誉的确认的确使得会计信息　普遍，原因多种多样，如潜盈潜亏等。③往　问题。往来账项如果确实难以找到当时的　更加有用。因此，商誉资产应该被确认。　来账目明细串户、以“什户”挂账、以部门　原始凭证，且挂账时间很长的，应在各海　最后，会计分期的本身就隐含了会计　名称甚至个人名挂账等等现象，日积月累　外子公司内部及之间，在能承受的范围内　核算无法做到真正意义上的精确，不确定　金额很多，但原始单据缺失，成为呆账。④　有可能的对冲相应的资产、负债后，直接　性是会计实务随时都在面临的问题：事实　往来科目代替投资科目。海外投资目的极　予以核销，并做好账销案存工作。对于净　上，随着科技发展的日新月异，可以预期固　为复杂，多为利用当地等，经过多轮　资产有特殊要求的海外子公司，集团应考　定资产的经济寿命与物理寿命之间的相关　利润分配或债务转股等，往来账目已无法　虑给予重新注资。●　性将会进一步减弱，对于固定资产的使用　一　合作经济与科技２００６、７ｓ　维普资讯 http://www.cqvip.com

似拐　仍院　司的商誉价值来确定），作为非上市公司商誉　商誉确认与计量　口文／常一劢　的入ｊＩ∈价值。　二、商誉是否应该被摊销　商誉作为一项资产被确认以后，是否应该　在以后的期间予以摊销呢？美国前会计原则委　员会的第ｌ７号意见书要求企业的商誉在最长　不超过４０年的时间内予以摊销　而澳大利亚、　中国等也都要求商誉在一定的年限内予以摊　销。我认为由于如下的原因，商誉不应该被摊　年限做出可靠的估计将会更为困难，但是固定　无形资产的范畴，并且除公司并购外，并不涉　销。　资产却不会因为计量的可靠性问题而不计提　及买卖价格问题，所以商誉的入ｊＩ∈价值必须依　予确认。　下看法：　一首先。商誉所核算的是企业创造和开发知　折旧，那么商誉也没有理由因为计量问题而不　靠其他财务数据的帮忙。根据公司的性质不同　识产权的能力的价值，ｉ哿誉的账面记录应该与　应区分上市公司和非上市公司来选择不同的　这部分价值保持对应。我们知道，企业与创造　知识产权相关的能力并没有随着时间而丧失。　我所认同的商誉的确认和计量观点。有以　方法。　商誉资产如何被确认　首先，上市公司的商誉可以修正后的股价　事实上大多数企业会随着时间而提高这部分　减去ｊＩ∈面资产的公允价值来确定。以最近一年　能力，可是如果对商誉予以摊销的话，作为反　、（一）商誉的入账时间问题。当前在我国会　（除去异常走势区间）股价的平均数代表修正　映该能力的商誉的价值却随着摊销逐渐减少、　计处理中只有发生并购业务时才确认商誉的　后的股价。这个修正后的股价代表了市场对企　消失。这违背了会计处理的真实性原则。因此，　价值。我认为这种会计处理欠缺合理性。首先。　业价值的一个客观评价，可以认为代表了企业　商誉不应该被摊销。　我们都知道并不是并购活动，而是企业持续地　的实际价值。修正后的股价与ｊＩ∈面价值的差异　其次，固定资产中关于土地等再生性资源　开发创造知识产权的努力形成了商誉的价值，　包括两个部分：ｊＩ∈面资产的历史成本与现行价　的处理也为商誉不予摊销提供了一个有用的　因此从商誉价值形成的角度来看，并购活动是　值之间的差异和ｊＩ∈外资产价值。通常我们认为　先例。＜国际会计准则第４号一折旧会计》要求　个无关事项，不应该成为确定入ｊＩ∈时间的标　ｊＩ∈外资产的价值也就是商誉的价值。因此，以　不对再生性资源计提折旧，而美国、英国、澳大　志。其次，仅仅确认并购企业的价值同时也导　修正后的股价减去ｊＩ∈面资产的公允价值代表　利亚也都要求再生性资源保持账面价值不　一致并购企业与非并购企业之间缺乏可比性。我　了商誉的价值。这种处理方法与当前关于商誉　变。实际上，企业创造开发知识产权的能力也　们知道财务数据只有在不同的企业之间进行　入ｊＩ∈价值的确定也保持了一致性。　具有持续性。可以相伴于企业生命周期的始　比较时才具有决策价值，但是仅仅部分企业的　当前会计实务是以收购价减去企业资产　终，那么援引当前关于再生性资源的会计处　资产负债表中包含了商誉，这一方面导致投资　的公允价值来确认商誉价值，也就是以收购溢　理。企业的商誉也不应该被摊销。　者利用商誉信息时更加无所适从。另一方面也　价作为商誉的价值。构成收购溢价一般包括两　再次，研究与开发支出、广告投人、为管理　导致并购企业和非并购企业的财务比率因为　个部分：并购以前未入ｊＩ∈的商誉价值以及并购　层和技术人员支付的培训支出是与保持企业　计算口径不一致而存在显著差异。　以后预期会实现的协同效用的价值。而这部分　的创造开发能力密切相关的投人，那么既然目　那么。商誉的入ｊＩ∈时间问题应该如何解决　协同效用可以视为并购活动所引起的企业创　前的会计处理已经将这些支出在发生的当期　呢？我认为企业商誉的创造和使用是一个随着　造开发能力、竞争优势的变化。也就是企业商　就费用化了，商誉自然不必再进行摊销。　企业发展而持续的问题，所以商誉的确认也应　誉价值的变化。可见。当前商誉价值的确认，也　最后，资本市场的反应也支持了我们关于　和企业其他财务数据一样要求定期持续确认，　是以修正后的股价减去ｊＩ∈面资产的公允价值　商誉不应该摊销的判断。经研究结果表明：报　直至企业停止经营。可以通过制定一定准则。　来确定的。这样我们就保证了处理方法的连续　告的摊销费用与股票回报之间没有明确的关　统一规定一个时期（比如１年或者３年）要求　性。　所有企业披露重估以后的商誉价值并且允许　企业在满足法定资产重估条件（比如合并、分　成创造开发能力相关的支出的资本化价值来　系，这或许提供了一个证据——投资者或许认　会计核算的使命是对企业的经济业务、资　其次。非上市公司商誉的价值。应以与形　为商誉并不是一项可摊销的资产。　立等非持续经营状况）时调整商誉的价值。这　确定。可以根据企业一年的研究与开发支出、　源状况做出如实的描述，商誉所核算的这部分　样，商誉资产的确认一方面保持了与其他资产　市场营销活动的支出（包括广告支出等），以及　资产的价值能够保持持续性，那么商誉也就没　确认原则的一致性；另一方面又兼顾了商誉资　为管理层与技术人员支付的培训支出和报酬　有了进行摊销的理由。　产价值容易波动的特殊性。同时也减少了随意　（没有包括在研究开发支出中的部分）乘以各　然。这也需要在实践中对准则的逐步完善。　当然，以上观点也不具完善。实施后也可　调整商誉入ｊＩ∈价值以实施盈余管理的机会。当　自的权数（这个权数将因行业的不同、因企业　能存在着公司大股东操纵股票价格，进而操纵　的生命周期不同等而不同）所计算的结果。再　商誉价格。操纵报表数据，这里认为证券市场　（二）商誉的入账价值问题。由于商誉属于　乘以一个换算系数（这个系数比照同类上市公　的进一步完善或许能部分解决此类问题。■　合作经济与科技２００６．７ｓ　■